Hoge Raad, 11-09-2015, ECLI:NL:HR:2015:2492, 14/02014

Belanghebbende, een fiscale eenheid, bestaat uit vennootschappen (hierna: de vennootschappen) die fiscale adviesdiensten, bedrijfskundige en juridische diensten alsmede diensten op het gebied van accountancy verlenen. Met een leasemaatschappij zijn overeenkomsten gesloten op grond waarvan gedurende de jaren 2008 en 2009 aan elk van de vennootschappen voor een bepaalde periode tegen vergoeding personenauto’s (hierna: de personenauto’s) zijn verhuurd. De personenauto’s zijn aan werknemers van de vennootschappen (hierna: de werknemers) ter beschikking gesteld. De personenauto’s worden door de werknemers gebruikt voor zakelijke ritten, woon-werkverkeer alsmede privéritten. Belanghebbende beschikt met betrekking tot het gebruik van de personenauto’s niet over een kilometerregistratie.

De werknemers hebben maandelijks aan de desbetreffende vennootschap een geldelijke bijdrage (hierna: de eigen bijdragen) betaald voor het privégebruik van de personenauto’s.

Ter zake van de verhuur van de personenauto’s heeft de leasemaatschappij aan de vennootschappen vergoedingen in rekening gebracht. De daarbij in rekening gebrachte omzetbelasting heeft belanghebbende bij haar aangiften omzetbelasting telkens volledig in aftrek gebracht. Zij heeft over de eigen bijdragen geen omzetbelasting op aangifte voldaan.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar met inachtneming van het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 20 december 2011, nr. BLKB2011/2560M, V-N 2012/6.14 (hierna: het Besluit 2011) met betrekking tot beide kalenderjaren 2008 en 2009 een gedeeltelijke teruggaaf van omzetbelasting verleend.

Het Hof heeft geoordeeld dat niettegenstaande het van de werknemers bedongen hebben van de eigen bijdragen voor privégebruik van de personenauto’s, artikel 1, lid 1, letter c, en artikel 2 van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (hierna: het BUA) in samenhang gelezen met artikel 176 van BTW-richtlijn 2006 meebrengen dat belanghebbende de hiervoor in 2.1.3 bedoelde, in aftrek gebrachte bedragen aan omzetbelasting vanwege het privégebruik door de werknemers dient te corrigeren.

Het Hof heeft voorts geoordeeld dat de Inspecteur niet was gehouden de hiervoor in 2.1.5 bedoelde, met inachtneming van paragraaf 3.3 van het Besluit 2011 gehandhaafde correcties op een nog lager bedrag te stellen.

De middelen 1 en 3 zijn gericht tegen het hiervoor in 2.2.1 vermelde oordeel van het Hof. Daartoe wordt in de eerste plaats aangevoerd dat, uitgaande van de voor het Hof onbestreden gebleven stelling dat de eigen bijdragen kostendekkende vergoedingen betreffen voor alle kosten die zijn gemoeid met het privégebruik van de personenauto’s, gelet op in het bijzonder artikel 1, lid 2, eerste volzin, artikel 24, artikel 73 en artikel 80 van BTW-richtlijn 2006 voor een aftrekbeperking als neergelegd in artikel 1, lid 1, letter c, en lid 2, van het BUA geen plaats is.

Vooropgesteld wordt dat wanneer de door een werknemer aan de ondernemer betaalde bijdrage voor privégebruik van een personenauto ten minste gelijk is aan de aan de ondernemer in rekening gebrachte kosten die zijn toe te rekenen aan dat privégebruik, toepassing van artikel 2 van het BUA ertoe leidt dat geen aftrekbeperking plaatsvindt. Wel dient ter zake van het ter beschikking stellen van de personenauto aan de werknemer over de daarvoor gevraagde vergoeding omzetbelasting op aangifte te worden voldaan. Dit een en ander tezamen levert geen strijd op met BTW-richtlijn 2006. Voor zover de middelen inhouden dat dit anders is, falen zij.

In dit geval zou – naar de middelen terecht concluderen - hetgeen hiervoor in 2.3.2 is overwogen, ertoe leiden dat belanghebbende voor het jaar 2008 een bedrag van € 60.166 en voor het jaar 2009 een bedrag van € 73.665 verschuldigd zou zijn en dat zij recht zou hebben op teruggaven (zie rechtsoverweging 3.2 van ’s Hofs uitspraak).

Gelet op hetgeen hiervoor in 2.3.4 en 2.3.5 is overwogen is de Inspecteur in zijn uitspraak op bezwaar terecht uitgegaan van de regeling die is voorzien in paragraaf 3.3 van het Besluit 2011, en zijn de door belanghebbende op de onderwerpelijke aangiften voldane bedragen, zoals verminderd bij uitspraak op bezwaar, niet te hoog.

De middelen 1 en 3 betogen voor het overige met een beroep op BTW-richtlijn 2006 dat het enkele feit dat belanghebbende ter zake van het privégebruik door de werknemers een vergoeding in rekening brengt, ook wanneer deze niet kostendekkend is, meebrengt dat zij alle in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek kan brengen, en slechts omzetbelasting is verschuldigd over de eigen bijdragen.

Middel 2 is gericht tegen het hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordeel van het Hof. Het middel houdt in dat toepassing van paragraaf 3.3 van het Besluit 2011 leidt tot schending van artikel 273 van BTW-richtlijn 2006, alsmede schending van het neutraliteitsbeginsel en/of het gelijkheidsbeginsel, aangezien de in onderdeel 3.3 van het Besluit 2011 voorziene berekening van de correctie van omzetbelasting ter zake van het privégebruik van aan werknemers ter beschikking gestelde personenauto’s verschillend uitwerkt naar gelang sprake is van de terbeschikkingstelling van personenauto’s die door de werkgever worden geleased (operational lease) of van personenauto’s die door de werkgever in eigendom worden gehouden. Dit in verband met de omstandigheid dat in de aan de leasemaatschappij verschuldigde vergoeding is begrepen omzetbelasting berekend over de voor de betrokken auto betaalde belasting op personenauto’s en motorrijwielen (hierna: de bpm), terwijl bij een auto die door een werkgever in eigendom wordt gehouden geen omzetbelasting over de bpm is verschuldigd.

Voor zover middel 2 betoogt dat paragraaf 3.3 van het Besluit 2011 strijdig is met artikel 273 van BTW-richtlijn 2006 faalt het, aangezien rechtens geen verband is te leggen tussen deze bepaling van de richtlijn en het Besluit 2011 (vgl. de onderdelen 8.3 en 8.4 van de conclusie van de Advocaat-Generaal).

Middel 2 faalt ook voor het overige. Evenals het voorheen van toepassing zijnde Besluit 2004 heeft het Besluit 2011 ten doel forfaitaire vaststelling van de hoogte van de omzetbelasting die niet voor aftrek in aanmerking komt wegens het privégebruik van de desbetreffende personenauto. Anders dan het Besluit 2004 gaat het Besluit 2011 daarbij uit van de werkelijke autokosten en de werkelijk daarbij betaalde omzetbelasting, met het door het middel naar voren gebrachte, hiervoor in 2.5.1 weergegeven gevolg dat ondernemers die een ‘eigen’ personenauto ter beschikking stellen jaarlijks een lager bedrag aan omzetbelasting moeten voldoen dan ondernemers die een personenauto huren of leasen. Dit is het gevolg van de omstandigheid dat paragraaf 3.3 van het Besluit 2011 – anders dan het Besluit 2004 - aansluit bij het BUA, dat de aftrek uitsluit van de werkelijk door de ondernemer aan andere ondernemers betaalde omzetbelasting. Voor ondernemers of anderen, die geen of een beperkt recht op aftrek hebben, bestaat een uit de aard van de omzetbelasting voortvloeiend onderscheid tussen het kopen van goederen en het huren daarvan. Mitsdien kan niet worden gezegd dat de in paragraaf 3.3 van het Besluit 2011 neergelegde regeling leidt tot een niet te rechtvaardigen ongelijke behandeling of dat met deze regeling een inbreuk wordt gemaakt op het neutraliteitsbeginsel.